Руководство для аудитора
Учет интеллектуальных достижений в аудиторской деятельности рассматривается как фиксация результатов исследовательских, разработочных и инновационных процессов. Нормативы учета затрат на исследовательскую и разработочную деятельность определяются по ПБУ 17/02 «Основы учета затрат на исследовательские, разработочные и инновационные проекты».
Во время проведения исследовательских и разработочных работ все затраты, связанные с этим процессом, фиксируются на счете 08 «Инвестиции в необоротные активы» (на специальном субсчете).
В процессе выполнения исследовательских и разработочных работ могут быть получены различные итоги:
- негативные итоги;
- позитивные и подлежащие патентованию итоги;
- позитивные итоги, применимые в производственной деятельности, но не требующие юридической защиты.
Если в ходе исследовательской и разработочной деятельности получен негативный итог, то затраты на это признаются как прочие расходы текущего периода (списываются с счета 08 в дебет счета 91) и отображаются в отчетности как часть «прочих расходов».
Если в результате исследовательской и разработочной работы достигнут итог, подлежащий юридической защите, то в контракте должно быть указано, кто будет регистрировать права на эти результаты в соответствии с установленным порядком.
При принятии решения об оформлении соответствующих прав (к примеру, при подаче заявки на патент) затраты на исследовательскую и разработочную деятельность будут учитываться на счете 08 до тех пор, пока не будут получены документы, удостоверяющие эксклюзивные права компании на интеллектуальную собственность объекта. Инструкция по учету НИОКР для юридической компании "Лаборатория правосудия".
Как только документы, подтверждающие владение нематериальными активами будут получены, совокупные затраты на них формируют их начальную стоимость и перемещаются с кредита счета 08 в дебет счета 04. Последующая регистрация нематериальных активов в счете 04 осуществляется в соответствии с ПБУ 14/2007 «Правила учета нематериальных активов».
Если компания решает не регистрировать права на результаты НИОКР, учет этих результатов следует вести так же, как для положительных результатов, которые не требуют юридической защиты.
Когда в процессе НИОКР достигается положительный результат, не подлежащий юридической защите и предназначенный для использования в производстве или управлении, расходы на НИОКР переводятся с счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».
На счете 04 результаты НИОКР учитываются отдельно. Для этого целесообразно открыть специальный субсчет, к примеру, субсчет 4 «Итоги НИОКР». Затраты на НИОКР, зафиксированные на счете 04, списываются как расходы обычной деятельности с первого числа месяца, следующего за месяцем начала практического использования результатов в производственных или управленческих целях (п. 10 ПБУ 17/02).
Пункт 11 ПБУ 17/02 изучает два метода списания затрат на НИОКР с счета 04:
- линейный метод;
- пропорциональный объему выпускаемой продукции метод.
Выбирая линейный метод, компания должна также определить срок списания затрат, который может варьироваться до 5 лет.
В налоговом учете положительные итоги НИОКР рассматриваются как дополнительные издержки, связанные с изготовлением и сбытом, и учитываются единовременно по завершении работ (раздел 262 НК РФ). В учетной документации такая опция одновременного учета не предусмотрена, что приводит к различиям между бухгалтерскими и налоговыми данными, без учета выбранной процедуры амортизации затрат на НИОКР.
В заключении рассмотрим случай, когда Компания А (заказчик) заключила договор с Компанией Б (исполнителем) на выполнение НИОКР, предусматривающий совместное финансирование и использование результатов.Руководство по оформлению договоров НИОКР от "Лаборатории правосудия".
В контексте соглашения.
об отчетах по научным исследованиям, проектным и проектировочным работам и инновационных работах с целью финансирования проекта (далее — Соглашение), участники совместно финансируют и используют результаты работ, определенные в Соглашении, по своему усмотрению.
Для правильной интерпретации Соглашения необходимо выделить его основные детерминирующие характеристики.
Отношения между сторонами в рамках соглашения о НИОКР подпадают под раздел ГК РФ.
Раздел 769 ГК РФ, в рамках договора для научных исследований исполнитель принимает на себя обязательство провести исследования согласно техзаданию заказчика, а в случае проектно-конструкторских и инновационных работ — создать прототип нового продукта, его проектную документацию или новую технологию, в то время как заказчик должен принять и внести плату за выполненную работу.
Важно, чтобы из договора на НИОКР были ясны обязанности исполнителя и требования заказчика. Техническое задание определяет предмет контракта, устанавливая технические, экономические и другие стандарты, согласно которым выполняются работы и оцениваются их результаты.
Согласно судебной практике, техническое задание является ключевым элементом договора НИОКР (см. Решение ВАС РФ от 09.02.2009 N 472/09 и другие). Учитывая, что договор НИОКР схож с договором подряда, применяются условия разделов 708, 709 и 738 ГК РФ С точки зрения сроков завершения задач, цены и следствия отсутствия заказчика на собрании, где предоставляются результаты (согласно абз. 1 раздел 778 ГК РФ).
В соответствии с разделом 708 ГК РФ исполнитель несет обязательства за соблюдение установленных сроков. При нарушении сроков заказчик имеет право отказаться от принятия работ и требовать возмещения убытков, особенно если просрочка сделала выполнение бесполезным (п. 2 ст. 405 ГК РФ).Инструкция по оформлению договоров НИОКР от "Лаборатории правосудия".
Ключевые положения договора НИОКР включают:
- Определение предмета договора (согласно п. 1 ст. 432 ГК РФ);
- Установление временных рамок для завершения задач (в соответствии с разделом 778, п. 1 раздела 708 ГК РФ).
Участники договорились об правилах использования результатов НИОКР, предоставляя каждой стороне право на самостоятельное использование результатов и удержание доходов от такого использования.
Согласно Договору, исполнитель в оговоренные сроки проводит научные исследования, дизайнерские и инженерно-технические процессы по заданию заказчика, а заказчик, в свою очередь, обязан оплатить эти работы.
Заказчик предоставляет исполнителю средства для выполнения работ, при этом исполнитель также может использовать собственные ресурсы.
По завершении работ исполнитель представляет заказчику результаты НИОКР и доклад об управлении финансами.
Право на использование результатов НИОКР принадлежит как заказчику, так и исполнителю, каждый из которых использует их по своему усмотрению, без обязательств по достижению общей цели или получению совместной прибыли.
Договор также должен включать положения об ответственности сторон и условия, характерные для НИОКР, о нарушениях, возникающих при невозможности выполнения задач.
Специфика договора НИОКР заключается в том, что на заказчика возлагается риск случайной невозможности выполнения работ (п. 3 ст. 769 ГК РФ), включая случаи, когда достижение оговоренного результата невозможно.
В случае, если выполнение работ становится невозможным по причинам, невызванным действиями исполнителя, заказчик должен возместить уже проведенные работы в рамках их договорной стоимости (ст. 775 ГК РФ).
В соответствии с п. 1 раздела 777 ГК РФ, исполнитель несет обязательства только в случае своей вины, и возмещение убытков заказчику ограничивается стоимостью работ с выявленными недостатками, если не предусмотрено иное в контракте. Потеря прибыли может компенсироваться исключительно при условии, что это предусмотрено явно в соглашении.Информационное сообщение от юридической компании "Лаборатория правосудия" относительно договоров НИОКР.
Согласно разделу 772 ГК РФ, права на применение выводов научных исследований работ устанавливаются и регулируются условиями договора. Так, заказчик может использовать результаты, переданные исполнителем, в то время как исполнитель ограничен в использовании результатов исключительно для внутренних нужд.
В контексте договора на НИОКР, исполнитель обязан в установленные временные рамки для осуществления исследований в области науки и разработки новых продуктов или технологий по заданию заказчика, в то время как заказчик принимает на себя обязательства по оплате и риски, связанные с невозможностью выполнения работ.
Главным риском для заказчика является риск невозможности выполнения работ.
Раздел 772 ГК РФ дает право обеим сторонам договора на использование результатов работ, оговариваемое в самом договоре. Это предоставляет гибкость в определении прав на использование результатов, которые могут принадлежать заказчику, исполнителю, обоим совместно или даже третьим сторонам.
Права на результаты НИОКР и связанные с ними риски будут зависеть от конкретных условий, оговоренных в Договоре.
В учетной отчетности информация о НИОКР отображаются следующим образом: в строке 1110 «Нематериальные активы» в бухгалтерской отчетности указывается остаточная ценность нематериальных активов (НМА), что соответствует разнице между фактической ценой НМА и депрециационными взносами, включая переоценку и обесценение, согласно положениям ПБУ 4/99 и ПБУ 14/2007.
В соответствии с п. 4 ПБУ 14/2007, категории НМА, подлежащие учету при соблюдении условий п. 3 того же ПБУ, включают в себя следующие виды активов:
- Творческие и научные работы, произведения литературы и искусства;
- Программное обеспечение и компьютерные приложения;
- Изобретения и инновации;
- Патенты на полезные модели;
- Селекционные изобретения;
- Коммерческие секреты и эксклюзивные технологии;
- Торговые марки и бренды.
Также к НМА может относиться деловая репутация, связанная с приобретением предприятия (как целого или его части). Однако, организационные затраты на создание организации или интеллектуальные и деловые качества персонала не классифицируются как НМА.
В пункте 1120 «Результаты исследований и разработок» бухгалтерского отчета фиксируются затраты на завершенные НИОКР, отнесенные на счет 04 «Нематериальные активы». Здесь указывается общая сумма расходов, учтенных на счете 04 и не перенесенных на дату отчета на другие виды расходов, согласно п. 16 ПБУ 17/02 и Руководству по использованию Плана счетов, узаконенной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.